Mahalli İdare Şirketlerinde Değersiz Alacakların Yok Edilmesi

Mustafa YAVUZ

Gümrük ve Ticaret Uzmanı

1. GİRİŞ

Mahalli idare birimi olan belediyeler ve il özel idarelerinin, kendilerine verdiği görev ve hizmet alanlarında ilgili mevzuatta belirtilen usullere göre özel hukuk hükümlerine tabi ve tüzel kişiliği haiz olmak üzere sermaye şirketi kurmaları veya kurulu bulunan şirketlere ortak olmaları mümkündür. 

Uygulamada “mahalli idare şirketi” olarak isimlendirilen bu şirketler, ticari hayatta mevcut olan riskler dolayısıyla bazı hesap dönemlerinde alacaklarını tahsil edememe riski ile karşı karşıya kalmaktadır. Mükellefleri ve dolayısıyla mahalli idare şirketlerini, bu risklere karşı korumak amacıyla, 213 sayılı Vergi Usul Kanununda (VUK) çeşitli düzenlemeler yapılmıştır. Bu düzenlemelerden birini de, tahsiline imkan kalmayan tasarruf değerini yitirmiş değersiz alacakların muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değerleriyle zarara geçirilerek yok edilmesi oluşturmaktadır. Değersiz alacaklar, “yargı kararına veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline imkan kalmayan alacaklar” şeklinde tanımlanabilir. Değersiz alacaklar müessesesi, tahsili imkansız hale gelmiş alacakların, belli şartlarda vergi matrahından çıkarılmasını sağlayarak gerçek kazanç üzerinden vergileme yapılmasını ve bu alacakların şirketler üzerinde oluşturduğu etkileri gidererek vergilendirmede adalet ilkesini temin etmektedir.

Değersiz alacaklar bilanço ve işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari ve zirai kazanç sahiplerince gider olarak kaydedilebilir. Mahalli idare şirketleri de, bilanço esasına göre defter tuttukları için bu imkandan yararlanma hakkına sahiptir. 

İşte bu çalışmada, VUK hükümleri kapsamında, mahalli idare şirketlerinin değersiz alacaklarına ilişkin yapılması gereken işlemler detaylı bir şekilde incelenmiş ve değerlendirilmiştir.

2. KANUNİ DÜZENLEME

Ticaret şirketlerinde ve dolayısıyla mahalli idare şirketlerinde değersiz alacaklarla ilgili kurallar, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun “Değersiz alacaklar” başlıklı 322. maddesinde düzenlenmiştir. Söz konusu maddede;

“Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar, değersiz alacaktır.

Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler.

İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.”

hükmü yer almaktadır.

Değersiz alacak; kaybedilmiş, tahsiline artık imkân kalmamış, değeri sıfıra inmiş bir alacaktır. Kanuni düzenlemeye göre alacağın tahsil imkânının kalmadığının, kazai bir hükümle (yargı kararıyla) veya kanaat verici bir vesika ile tevsik edilmesi gerekmektedir. Alacağın tahsil güçlüğünün objektif ve inandırıcı belgelerle ortaya konması değersiz alacak uygulaması bakımından önem taşımaktadır. Aksi takdirde, alacakların tahsilinin mümkün olmadığının takdiri mükellefe bırakılmış olur. Böyle bir boşluk oluşturmamak amacıyla kanun koyucu değersiz hale geldiği ileri sürülen alacağın ciddi olarak takip edildiğine ilişkin çabaların yargı kararı veya kanaat verici bir vesika ile tevsikini öngörmüştür. Hükümde yer alan “...yok edilirler.” ifadesinden anlaşılması gereken bir alacağın değersiz hale gelmesi, bu surette artık o alacağın tahsili imkanının kalmadığı konusunun kesinleşmesidir. Öte yandan, VUK’un söz konusu hükmünde sadece “alacak”tan bahsedilmiş, bu alacağın senetli olup olmaması konusunda bir belirleme yapılmamıştır. Dolayısıyla, giderleştirilecek (zarar yazılacak) alacağın senetli olması zorunlu değildir.

Mahalli idare şirketlerinin değersiz alacaklarını şüpheli alacaklarından ayıran en önemli özellik tahsil edilebilme imkanının ortadan kalkmış olmasıdır. Değersiz alacakların temelinde, şüpheli alacaklar da olduğu gibi tahakkuk esası yatmaktadır. Ancak şüpheli alacakların giderleştirilmesi karşılık ayırmak suretiyle yapılırken, değersiz alacaklar doğrudan zarar yazılarak yok edilir.

3. MAHALLİ İDARE ŞİRKETLERİNİN ALACAĞININ DEĞERSİZ ALACAK OLARAK KABUL EDİLEBİLMESİNİN ŞARTLARI

3.1. Alacağın Mahalli İdare Şirketinin İş ve İşletmesiyle İlgili Olması 

Mahalli idare şirketine ait bir alacağın, değersiz alacak olarak nitelendirilebilmesi için alacağın şirketin iş ve işletmesiyle ilgili olması şarttır. Bir başka ifadeyle, mahalli idare şirketinin normal ve mutat olarak yaptığı faaliyetleri sonucunda doğması ve şirket karının oluşumuna etkide bulunması gerekir. Dolayısıyla, mahalli idare şirketinin ticari ve ekonomik faaliyetlerinin doğal bir sonucu olarak ortaya çıkmayan, ticari hayatın genel kabul görmüş kuralları içinde oluşmayan ve kazanç ile alacak arasında illiyet bağı bulunmayan alacaklar, değersiz alacak ve dolayısıyla zarar olarak dikkate alınamazlar. 

Yeri gelmişken belirtelim ki, hatır senedinden doğan alacaklar, değersiz alacak olarak kabul edilmezler. Nitekim hatır senetleri, gerçek bir satış işlemini yansıtmadığı için ortada gerçek bir alacak da bulunmamaktadır. Ticari işlem dışı düzenlenen senetlerde de durum aynıdır.

 

3.2. Alacağın Ticari ve Zirai Kazancın Elde Edilmesi ve Devam Ettirilmesiyle İlgili Olması

Mahalli idare şirketine ait alacağın vergi kanunlarına göre değersiz sayılabilmesi için öncelikle bu alacağın, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılması gerekir. Değersiz hale gelen alacak, mahalli idare şirketinin kazanç elde etmesi ve bunun devam ettirilmesiyle ilgili değilse, bu alacak gider yazılamaz. Ayrıca, bu alacağın konusunun gerçeği yansıtması gerekir. Dolayısıyla, mahalli idare şirketinin gerçek bir faaliyetine dayanmayan ve muvazaa içeren alacakların değersiz alacak hale gelmesi halinde bu alacakların gider olarak kaydedilmesi mümkün değildir.

3.3. Alacağın Tahsilinin Kazai Bir Hükme (Yargısal Bir Karara) veya Kanaat Verici Bir Belgeye Göre İmkânsız Hale Gelmiş Olması

Mahalli idare şirketine ait bir alacağın değersiz alacak sayılabilmesi için kazai bir hükme (yargısal bir karara) veya kanaat verici bir belgeye göre tahsiline imkan kalmadığının kanıtlanması gerekmektedir. Kazai bir hükümden anlaşılması gereken, alacağın tahsili için kanun yollarına başvurulmuş olması, icra takibinin yapılmış bulunmasına rağmen bu başvuru ve takipler sonucunda alacağın ödenmeyeceği veya paranın talep edilmesinin olanaksız olduğunun bir mahkeme kararı ile tespit edilmesidir. Başka bir deyişle, alacağın tahsil edilme imkânının tamamen ortadan kalktığını/borçlusu tarafından ödenme imkânının bulunmadığını hükme bağlayan/gösteren bir mahkeme kararı anlaşılmalıdır. 

Kanaat verici bir vesikadan ne anlaşılması gerektiği hususunda ise kanunda yeterli açıklık bulunmamaktadır. Uygulamada kanaat verici vesika (kanaat getirici belge) terimi, ödemeyi imkânsız hale getirmiş hal ve sebepler sonucu ortaya çıkmış belgeler olarak anlaşılmaktadır. Prensip olarak alacağın değersiz alacak sayılabilmesi için alacaklı olan mahalli idare şirketinin bu alacağın tahsili amacıyla bütün yasal yolları denemesi ve buna rağmen alacağın fiilen ve hukuken tahsiline artık imkân kalmamış olması gerekir. Bu konuda her belge ve olayın ayrı ayrı değerlendirilmesi, ilgili olayın gerçek yönünün araştırılması, bunlardan sonra vesikalar kanaat verici bulunursa alacağın değersiz hale geldiğinin kabul edilmesi gerekmektedir. 

Vergi hukuku uygulaması bakımından, mahalli idare şirketlerinin değersiz alacaklarına ilişkin kanaat verici belgelere örnek olarak aşağıdaki belgeler sayılabilir.

• Borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü ve mirasçıların da mirası reddettiklerine dair resmi belgeler,

• Mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belgeler,

• Borçlunun dolandırıcılıktan mahkûm olması ve herhangi bir mal varlığı bulunmadığını belgeleyen resmi evrak,

• Borçlunun ölümü ve mirasçılarının bulunmadığını kanıtlayan resmi soruşturma belgesi,

• Asliye ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler,

• Borçlunun kesin olarak yurt dışına çıktığını ve haczi kabil malı olmadığını gösteren belgeler,

• Borçlunun, alacaklı tarafından açılan davayı kazandığına dair mahkeme kararı,

• Borçlunun gaipliğine ilişkin mahkeme kararı ve buna bağlı olarak herhangi bir mal varlığının bulunmadığına dair resmi makam belgesi,

• Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması,

• Borçlunun, ülkeyi dönmemek üzere terk ettiğini belirleyen gazeteler ve bunu doğrulayan resmi makam belgeleri, örneğin yabancı bir ülkeye kaçma veya sığınma talebine ilişkin belgeler,

• Borçlu hakkında verilen gaiplik kararı,

• Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını gösteren icra memurluğu yazısı,

• Borçlunun ölümü ve mirasçılar adına sulh mahkemelerince verilmiş bulunan mirası ret kararı,

• Gerek doğuşu gerekse vazgeçilmesi bakımından belli ve inandırıcı sebepleri olmak şartıyla alacaktan vazgeçildiğini gösteren anlaşmalar, 

• Finansal yeniden yapılandırma çerçeve anlaşmaları nedeniyle tahsilinden vazgeçilen alacaklara ilişkin belgeler,

• Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonu tarafından verilen alacakların tahsiline imkan kalmadığını gösteren belgeler.

Görüldüğü üzere, mahalli idare şirketine ait bir alacağın değersiz alacak olarak kabul edilebilmesi için mutlak surette alacağın, tahsil olanaksızlığını gösteren bir yargı kararına veya resmi bir belgeye dayanması şarttır. Söz konusu alacağın tahsil edilmesi için her türlü hukuki gayretin sonuna kadar gösterilmesi ve bu alacağın ne bugün ne de gelecekte hiçbir şekilde tahsil imkânının kalmadığının objektif belgelerle ortaya konulması gerekmektedir. Ancak, bir alacağın uzun süre tahsil edilememiş olması, sadece bu gerekçe ile alacağın değersiz alacak olarak nitelendirilmesi için yeterli değildir.  Ayrıca, tarafların kendi aralarında tanzim ettikleri ancak resmi şekilde düzenlenmemiş olan alacaktan vazgeçme anlaşmaları kanaat verici belge olarak kabul edilemezler.

İfade etmek gerekir ki, değersiz alacaklar konusunda özellik arz eden durumların başında aciz vesikası (belgesi) gelir. Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığınca verilen 01.03.2012 tarihli ve 68 sayılı özelge kapsamında; iflas kararı, iflasa uğramış şahıstan alacaklı durumunda olan kişilerin bütün alacaklarını değersiz hale getirmemektedir. Öncelikle iflas açılır, alacaklılar iflas masasına başvurur, varsa müflisin mevcutları paraya çevrilir. Taksimat sonucunda alacaklıların alacaklarının tamamını alamamaları durumda icra müdürü ödenmeyen bu alacak tutarı için her bir alacaklıya “aciz belgesi” verir. Söz konusu belge, alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak miktarı için verilen bir belgedir. Bu belgenin verilmesi ile alacaklının alacağı son bulmaz, hatta alacaklının durumu kısmen kuvvetlendirilmiş olur. Bu nedenle bir alacağın aciz belgesine bağlanmış olması, alacağın gelecekte tahsil edilme imkânını ortadan kaldırmaz. Bu bağlamda, şüpheli alacak karşılığı ayrılan ancak takip sonucu aciz vesikası alınan alacaklar için mahalli idare şirketinin değersiz alacak ayırması mümkün değildir. Ayrıca, borçlunun iflas etmiş olması da tek başına değersiz alacak yazmak için yeterli olmaz.

Diğer taraftan, zamanaşımı hususu değersiz alacaklar yönünden değerlendirildiğinde; zamanaşımı bir borcu doğuran, değiştiren, ortadan kaldıran bir olgu olmayıp, doğmuş ve var olan bir hakkın istenmesini ortadan kaldıran bir savunma aracıdır. Bu bakımdan zamanaşımı, borcu eksik borç haline getirmektedir. Bir başka deyişle, borç devam etmekte, ancak talep edilemeyen bir alacak haline gelmektedir. Bunun yanında, zamanaşımı belli hallerde kesilmekte ve süre kesilme tarihinden itibaren ilk baştan tekrar başlamakladır. Dolayısıyla, bir alacağın zamanaşımına uğraması ancak alacaklının borçluyu ısrarla takip etmemesi halinde ortaya çıkmaktadır. Bu sebeple, ısrarla takip edilmeyen alacakların zamanaşımına uğraması durumunda mahalli idare şirketlerinin bunları değersiz alacak olarak kaydetmesi mümkün değildir.  Ayrıca, belirli miktarı aşmayan alacakların herhangi bir belge aranmaksızın değersiz alacak olarak kabul edilmesine imkan bulunmamaktadır.

3.4. Değersiz Alacağın Bu Hale Geldiği Hesap Döneminde Zarar Yazılması

Dönemsellik ilkesi gereğince, mahalli idare şirketine ait alacakların değersiz alacak olarak dikkate alınabilmesi ve zarar olarak kayıtlara intikal ettirebilmesi için bu alacakların değersiz olduğuna ilişkin kanat verici belgenin veya mahkeme kararının, ilgili olduğu yıl hesaplarına alınması şarttır. Nitekim VUK’un 322/2. maddesinde, değersiz alacakların bu mahiyete girdikleri tarihte, tasarruf değerini kaybettikleri ve mukayyet değerleri zarara kaydedilmek suretiyle yok edileceği belirtilmiştir. İlgili olduğu yıllarda zarar yazılmayan mahalli idare şirketinin değersiz alacakları sonraki hesap dönemlerinde zarara intikal ettirilemez. Ancak zarar kaydedilen değersiz alacak tutarı, daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen tahsil edilirse, mahalli idare şirketi tarafından kar olarak kayıtlara intikal ettirilir.

3.5. Değersiz Alacağın Mukayyet Değeriyle Zarara Geçirilerek Yok Edilmesi

VUK’un 322/2. maddesinde değersiz alacakların, mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edileceği hükme bağlanmıştır. Mezkûr Kanunun 265. maddesinde mukayyet değer, bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeri olarak tanımlanmıştır. Bu durumda, söz konusu alacakların ticari defterlerde kayıtlı olan değerleriyle zarar yazılması gerekmektedir. Zira değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybetmektedir.

4. DEĞERSİZ ALACAK KARŞILIĞININ MUHASEBE KAYDI

Mahalli idare şirketlerine ait bir değersiz alacağın, tahsil edilebilme olanağı tamamen yok olmuşsa, oluşan zarara ilişin muhasebe kaydı aşağıdaki şekilde yapılabilir:

------------------------------------/-----------------------------------

689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar    XXX

120-Alıcılar/121-Alacak Senetleri                        XXX

------------------------------------/-----------------------------------

690- Dönem Karı veya Zararı               XXX

689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar            XXX

------------------------------------/-----------------------------------

5. SONUÇ

Ticaret şirketleri gibi mahalli idare şirketleri de, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri kapsamında tahsiline imkan kalmayan değersiz alacaklarını gider kaydetmek suretiyle yok edebilirler. Anılan Kanunda değersiz alacakların zarar yazılabilmesi için bazı şartlar öngörülmüştür. Bu kapsamda, mahalli idare şirketine ait giderleştirmeye konu olan değersiz alacağın;

- Mahalli idare şirketinin iş ve işletmesiyle ilgili olması,

- Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve devam ettirilmesiyle ilgili olması,

- Tahsilinin yargısal bir karara veya kanaat verici bir belgeye göre imkânsız hale gelmiş olması,

- Değersiz alacağın bu hale geldiği hesap döneminde zarar yazılması,

- Değersiz alacağın, muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeriyle zarara geçirilerek yok edilmesi gerekir.

Mahalli idare şirketlerine ait değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değerleriyle zarara geçirilerek (giderleştirilerek) yok edilirler.

Sonuç olarak, değersiz alacak uygulaması vergi mükellefi olan mahalli idare şirketleri için bir haktır. Söz konusu haktan yararlanmak, mahalli idare şirketleri açısından ihtiyari olmakla birlikte, bu hakkın kullanımında mevzuatta öngörülen şartların hassasiyetle yerine getirilmesi önemlidir. Aksi takdirde mahalli idare şirketleri bu hakkı kullanmaktan mahrum kalabilir.

KAYNAKÇA

213 sayılı Vergi Usul Kanunu (10.01.1961 tarihli ve 10703-10705 sayılı R.G.).

İçten İçe, Neslihan, Değersiz Alacak Uygulamasının Esasları, E-Yaklaşım, Ekim 2016, S.286.

Nazalı, Ersin, Vazgeçilen ve Değersiz Alacaklar, Yaklaşım, Ocak 2009, S.193.  

Vergi Müfettişleri Derneği, Beyanname Düzenleme Rehberi, Ankara 2016. 

Yıldırım, Ali Haydar, Amortisman Uygulamaları, Yaklaşım Yayıncılık, Ankara 2014.